仁和会计

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对于新建房屋的外围电工程、水暖管道工程支出是否缴纳房产税的问题，有如下截然不同的观点。现将这些观点摘录于下，供学习参考。

观点一：应按国税发[2005]173号文件执行

日前，部分企业咨询这么一个问题，即企业新建厂房，对于新建厂房的外围的电工程和水暖管道工程，由于他们的使用寿命和房屋的使用寿命不一样。对于执行新《企业会计准则》的企业而言，根据《企业会计准则第4号――固定资产》（2006）第五条规定，“固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。即这些外围电工程和水暖管道工程，企业完全可以作为独立的固定资产入账，而不需要将这些工程的价值并入房屋的价值之内，和房屋一并确认为固定资产。

因此，这里企业就提出这个一个疑问，既然对于执行新《企业会计准则》的企业而言，根据新的会计准则，这些房屋外围工程可以单独作为固定资产确认，那这些外围工程的价款是否要并入房屋的价值一并申报缴纳房产税呢？

这个问题实际上和另一个问题也很相似，就是对于执行新《企业会计准则》的非房地产企业而言，企业在土地上建造房屋，土地的价值可以不转入在建工程，**终结转到房屋的固定资产价值内。土地仍可作为无形资产单独核算并进行摊销。那此时，对于执行新《企业会计准则》的企业而言，土地的价值是否要并入房屋价值一并征收房产税呢？

为解答上述疑惑，我们还是先来看以下这两个文件：

**：《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）。该文件规定：“对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。”

第二：《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发[2005]173号）。该文件规定：“为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。

**这两个文件的比较我们就可以看出，152号文是国家税收法规中对于采取从价计征房产税的计税依据的一个一般性规定，即从价计征房产税的计税依据一般根据企业依据国家有关会计制度在账务上核算的房产原值为依据。其实，类似的规定早就有之。早在《财政部、税务总局关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》（财税地字[1986]008号）的第十五条中就规定了：房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在帐簿“固定资产”科目中记载的房屋原价。对纳税人未按会计制度规定记载的，在计征房产税时，应按规定调整房产原值，对房产原值明显不合理的，应重新予以评估。对此，我们可以看出，虽然152号文在表述上稍有调整，但其基本意思和008号文还是一直的。因此，152号文所提出的这个基本规定自1986年以来就一直存在，各级税务机关在确定房产税计税依据时也经常引用这个条款。

而173号文是国家税务总局进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的一个通知，是总局出台的关于从价计征方法下，如何确认房产税计税依据的一个特殊性的规定。从该文件的表述中我们就可以看出，该文件明确：这样一些在功能上是为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求的，在形式上是以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，不论企业在如何进行会计核算，是计入房产的账面价值，还是不计入房产账面价值单独确认的，都应计入房产原值。这一点，173号文表述的是非常清晰的。

我们这么说是要大家避免这么一个错误认识，即认为173号文是2005年颁布的，而152号文是2008年颁布的。既然2008年颁布的这个文件并没有提到2005年文件的内容，是否可以认为是前文服从后文，从而173号文的规定自动废止执行呢？我们说，并不是这样的。152号文是一个一般性规定，而173号文是一个特殊性规定。他们互为补充，都是构成我们确认房产税计税依据的两个重要文件规定，并不存在冲突。

那么，我们**后来看一下，对于执行新《企业会计准则》的企业而言，对于企业单独作为无形资产入账的土地是否要并入房屋价值征收房产税呢？我们说，这是不必的。因为，根据财税[2008]152号规定，房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。既然新准则允许土地作为无形资产单独核算，企业这种核算方式就是符合国家有关会计制度的。同时，173号文对于房屋附属设施是否要征收房产税的一个特殊规定，土地不属于房屋附属设施，不适用这条特殊规定。而且国家也没有关于土地是否要并入房产价值征收房产税的其他特殊性规定。因此，对于执行新准则的企业而言，如果企业在土地上建房，土地仍单独作为无形资产核算的，后期建成的房屋的房产税计税依据就可以不含土地的价值。

而房屋的附属设施如外围电工程、水暖管道工程，虽然企业是根据国家相关会计制度单独作为固定资产核算的，其价值不在房屋账面价值内。但税务总局有173号文对于房屋附属设施征收房产税的特殊性规定，我们应遵从这个特殊性规定来执行。

观点二：新建房屋的外围电工程、水暖管道工程支出应该并入房产原值，缴纳房产税

分析上述案例后，我认为新建房屋的外围电工程、水暖管道工程支出应该并入房产原值，缴纳房产税。

根据1986年9月15日发布的国发[1986]90号文件《中华人民共和国房产税暂行条例》第三条规定：房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余值计算缴纳……。其后，对于“房产原值”的概念，在财政部、国家税务总局《关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》（财税地字[1986]008号）、财政部、国家税务总局《关于房产税和车船使用税几个业务问题的解释与规定》（财税地字[1987]3号）、《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发[2005]173号）、《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）文件中，分别进行了解释，在这里就不一一列举了。解决本案例的问题关键就在于：新建房屋的外围电工程、水暖管道工程支出是否应该计入房产原值。对于这个问题，我的答案是：应该计入房产原值。原因有四：

**、可以肯定的是：新建房屋的外围电工程、水暖管道工程支出属于以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施。那么按照国税发[2005]173号规定，此类支出无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。国税发[2005]173号并未作废，当然可以以此为计税依据。

第二、有人认为，根据《企业会计准则第4号――固定资产》（2006）第五条规定，“固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。”因此外围电工程及外围水暖管道工程应单独作为固定资产核算，根据财税[2008]152号文件也就不应计提房产税。这种理解是不正确的。因为，根据《企业会计准则第4号――固定资产》（2006）关于初始计量的第九条规定：自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。新建房屋的外围电工程、水暖管道工程支出理应属于“资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出”。何况在实践中，建筑物“外围”的用电工程及水暧工程与电力主线路工程及水暧主管道工程都是分开施工的。也就是说，即使将各组成部分分别确认为单项固定资产，也应该是以电力主线路工程及水暧主管道工程为基础。

第三、《财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》财税[2009]113号规定：以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。同为“财税”的文件，应该可以借鉴一下吧！

第四、其实我们可以换个思路去理解国税发[2005]173文件与财税[2008]152文件的关系。即：对于新建成的房产，可以依据财税[2008]152号的规定，先以“净房价”计提房产税。然后等外围电工程、水暖管道工程做完以后，再调整为以国税发[2005]173号规定的房产原值标准计提房产税。

观点三：新建房屋的外围电工程、水暖管道工程等应该缴纳房产税

因为根据国税发[2005]173号文件规定：为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。外围工程共同构成了房产的原值。它与会计准则并不矛盾，前者是从房产构成部分确定，后者是从房屋原值来确定计税依据。

《财政部、税务总局关于房产税和车船使用税几个业务问题的解释与规定》（财税地[1987]3号）关于“房产”的解释：“房产”是以房屋形态表现的财产。房屋是指有屋面和围护结构（有墙或两边有柱），能够遮风避雨，可供人们在其中生产、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。根据总局[86]财税地字第008号文规定，“房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在账簿‘固定资产’科目中记载的房屋原价。”因此，凡按会计制度规定在账簿中记载有房屋原价的，即应以房屋原价按规定减除一定比例后作为房产余值计征房产税；没有记载房屋原价的，按照上述原则，并参照同类房屋，确定房产原值，计征房产税。

关于房屋附属设备的解释：房产原值应包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施。主要有：暖气、卫生、通风、照明、煤气等设备；各种管线，如蒸气、压缩空气、石油、给水排水等管道及电力、电讯、电缆导线；电梯、升降机、过道、晒台等。属于房屋附属设备的水管、下水道、暖气管、煤气管等从**近的探视井或三通管算起。电灯网、照明线从进线盒联接管算起。因此，在计算房产税计税基础时不能先减去以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施后再乘以80%。

关于房产原值如何确定？房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在账簿“固定资产”科目中记载的房屋原价。对纳税人未按会计制度规定记载的，在计征房产税时，应按规定调整房产原值，对房产原值明显不合理的，应重新予以评估。

与此同时，《财政部、国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》（财税[2005]181号）规定，自2006年1月1日起，凡在房产税征收范围内的具备房屋功能的地下建筑，包括与地上房屋相连的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑、地下人防设施等，均应当依照有关规定征收房产税。上述具备房屋功能的地下建筑是指有屋面和维护结构，能够遮风避雨，可供人们在其中生产、经营、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。