高级会计师考试临考复习重点20

合并会计报表

(一)合并会计报表合并范围

合并会计报表主要包括合并资产负债表、合并利润表、合并利润分配表和合并现金流量表。按照国家统一的会计制定的规定，需要编制合并会计报表的企业除编制其个别会计报表外，还应当编制合并会计报表。

在对外提供会计报表时，下列企业集团必须编制合并会计报表：

(1)国有资产授权经营管理的企业。

(2)股票上市的企业。

(3)需要编制合并会计报表的外资企业。

(4)需要对外提供合并会计报表的其他企业。

合并会计报表的合并范围指纳入合并会计报表编报的子公司的范围。纳入合并范围的子公司具体包括：

1.母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业。权益性资本指对企业有投票权，能够据此参与企业经营管理决策的资本，如股份有限公司中的普通股，有限责任公司中的投资者出资额等。母公司拥有被投资企业半数以上权益性资本，具体包括以下三种情况：

(1)母公司直接拥有被投资企业半数以上权益性资本。

(2)母公司间接拥有被投资企业半数以上权益性资本。间接拥有半数以上权益性资本，指通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上权益性资本。

(3)母公司直接和间接方式合计拥有或控制被投资企业半数以上权益性资本。

2.被母公司控制的其他被投资企业。通常情况下，母公司与被投资企业之间存在如下情况一者，应当视为母公司能够对其实施控制，因而应纳入合并会计报表范围：

(1)通过与该被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资企业半数以上表决权。

(2)根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策。

(3)有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。

(4)在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。

不纳入合并会计报表范围的子公司包括：

(1)已准备关停并转的子公司。

(2)按照破产程序已宣告被清理整顿的子公司。

(3)已宣告破产的子公司。

(4)准备近期售出而短期持有其半数以上权益性资本的子公司。

(5)非持续经营的所有者权益为负数的子公司。

(6)受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受限制的境外子公司。

如果受企业在报告期内出售、购买子公司，应按下列规定编制合并会计报表，并在会计报表附注中作相关披露：

(1)企业在报告期内出售、购买子公司，期末在编制合并资产负债表时，不调整合并资产负债表的期初数;但为了提高会计信息的可比性，应在会计报表附注中披露出售或购买子公司对企业报告期(日)财务状况和财务成果的影响，以及对前期相关金额的影响。

(2)企业在报告期内出售、购买子公司，应将被出售的子公司自报告期期初至出售日止的相关收入、成本、利润纳入合并利润表;将被购买的子公司自购买日超至报告期末止的相关收入、成本、利润纳入合并利润表。

(3)企业在报告期内出售、购买子公司，期末在编制合并现金流量表时，应将被出售的子公司自报告期期初至出售日止的现金流量的信息，纳入合并现金流量表，并将出售子公司所收到的现金有关投资活动类的“收加投资所收到的现金”项目下，单列“出售子公司所收到的现金”项目反映;将被购买的子公司自购买日起至报告期末止的现金流量的信息，纳入合并现金流量表，并将购买子公司所支付的现金在有关投资活动类的“投资所支付的现金”项目下，单列“购买子公司所支付的现金”项目反映。

(二)合并会计报表会计期间与会计政策

1.合并会计报表编制应当以母公司的会计期间为合并会计报表的会计期间，以母公司资产负债表日为合并资产负债表日。

2.子公司会计期间和资产负债表日，原则上应当与母公司会计期间和资产负债表日保持一致。出现不一致时，应当按照母公司的资产负债表日和会计期间编制子公司会计报表，以重编后的子公司会计报表作为合并会计报表编制的基础。

3.子公司所采用的会计政策原则上与母公司所采用的会计政策一致。出现不一致时，应当按照母公司规定的会计政策对其子公司的会计报表进行必要调整。但当子公司与母公司所规定的会计政策差异不大，且对财务状况和经营成果的影响也不大时，母公司也可以直接利用该子公司的会计报表编制合并会计报表。

(三)内部交易的抵销

1.母公司对子公司权益性质资本投资的数额与子公司所有者权益中母公司所拥有的份额抵销。

(1)子公司所有者权益中母公司所拥有的份额，根据子公司所有者权益总额扣除子公司少数股东所拥有的份额确定。

(2)以子公司权益性资本投资的数额与子公司所有者权益中母公司所拥有的份额之间的差额，在合并会计报表中应当作为合并价差处理，在合并资产负债表中作为长期投资项目的调整项目单独列示。

2.企业集团内部子公司拥有对另一子公司权益性资本投资时，也应当将该子公司权益性资本投资的数额与相对应的另一个子公司所有者权益中的相应份额予以抵销。

3.企业集团内部债权与债务项目，包括应收、应付、预收及预付等项目应当相互抵销。